SBORNÍK 66 SVOČ 2016

zkoumáván záměr rezidenta. Toto ustanovení ale nečelí jen treaty shoppingu, na který je primárně zacílen LOB, ale míří i na jiné formy zneužití smlouvy – například na rule shopping , tedy na obcházení požadavků, které se nacházejí v jiných článcích. Z tohoto důvodu je toto pravidlo možné klasifikovat jako GAAR. Především oproti LOB by toto pravidlo mělo postihnout i některé typy conduit arrangements . Toto pravidlo v zásadě reaguje na situaci, kdy jsou splněny formální požadavky věc- ného ustanovení, ale poskytnutí benefitu by bylo v rozporu se smyslem a účelem DTC. Nově je smyslem DTC také zabraňování tax avoidance a evasion a prevence vzniku příležitostí pro treaty shopping. Dle komentáře je zapotřebí pojem výhoda v tomto kon- textu vykládat široce, protože zahrnuje jakékoli omezení zdanění, vyloučení dvojího zdanění etc. Stejně široce je nutno vykládat i pojem uspořádání či transakce – může jít o jeden krok, či sérii kroků, jejichž právní klasifikace také nemá valný význam, může jít i o kroky faktické. 37 Jádro celého testu tvoří standart One of the principle purpose . Výhoda totiž může být odepřena už jen proto, že jeden z více podstatných účelů transakce byl zisk výhody. Samotná motivace určité transakce je totiž považována za nezávadnou v případě, že je neoddělitelně svázána s hlavní obchodní činností a motiv zisku daňové výhody by sám o sobě ani v kombinaci s dalšími neměl možnost ovlivnit rozhodnutí o transakci. Zajímavé také je, že k odmítnutí poskytnutí benefitu postačí odůvodněný závěr zalo- žený na objektivní analýze všech relevantních faktů a okolností, není tedy bezpodmí- nečně nutné sehnat usvědčující důkaz. Nicméně neměly by být zaměňovány situace, kdy je zisk výhody jedním z podstatných účelů transakce a kdy je zisk výhody jedním z následků transakce. 38 Z pohledu zvoleného benchmarku je nutno dodat, že PPT pokrývá i ty zneužívající struktury, které splní objektivní kritéria LOB testů. V souvislosti s tím je nutné kon- statovat, že odmítnutí poskytnutí výhod v případech, kdy je smlouva zneužita chrání zdanění ve státě zdroje. Opět ale musím dodat, že za předpokladu, že by každá výhoda, kterou rezidenti uplatní, tímto testem měla být přezkoumávána, tak pravděpodobně dojde k zahlcení kapacit příslušného orgánu.

37 Ibid, s. 56 38 OECD. Preventing the Granting of Treaty Benefits in Inappropriate Circumstances: ACTION 6: 2015 Final Report [online]. 2016, [cit. 2016-03-13], s. 56-58.

470