SBORNÍK 66 SVOČ 2016

že vztah, který ve svých podstatných rysech odpovídá uvedené charakteristice, nemusí být ještě vzhledem ke svým specifickým okolnostem poměrem podřaditelným pod ustanovení § 6 odst. 1 písm. a) ZDP. 18 Pro Nejvyšší správní soud byla v návaznosti na výše uvedené jednou ze zásadních otázka způsobu posouzení konkrétní vykonávané činnosti. V již zmiňovaném rozhod- nutí ze dne 24. února 2005 sp. zn. 2 Afs 62/2004 potvrzuje, že „ vychází z materiálního posouzení závislé činnosti, kdy skutečně není rozhodné, na jakém formálním právním zá- kladě je tato činnost vykonávána,“ 19 a současně zdůrazňuje potřebu stanovit materiální kritéria, jejichž splnění bude indikovat přítomnost závislé činnosti, jelikož výše citova- né ustanovení § 6 odst. 1 písm. a) ZDP se nejeví jako dostačují 20 a schopné postihnout všechny reálné možné případy, když za jediný charakteristický znak poměru, z nějž plynou příjmy ze závislé činnosti, označuje pouhé plnění příkazů plátce. V návaznosti na zmíněnou judikaturu je významným vodítkem pro posouzení spor- ných případů též pokyn Ministerstva financí č. D – 285 k aplikaci § 6 odst. 1 a 2 ZDP, jehož východiskem se stala vedle právní úpravy též rozhodovací praxe Nejvyššího správního soudu a Ústavního soudu vztahující se k tzv. závislé činnosti. Pokyn vyme- zuje „ nejčastější znaky a okolnosti indikující vztah závislé činnosti fyzické osoby, od níž plyne příjem“, 21 který je předmětem zdanění. Postoj judikatury k využívání švarcsystému u některých typů osob je však ustále- ný pouze zčásti. Činnost společníků a jednatelů považují soudy převážně za závislou, i když fikce ustanovení § 6 odst. 1 písm. b) ZDP nedopadá bez výjimky na všechny případy činnosti vykonávané společníkem. 22 V případě sportovců je tomu přesně na- opak, judikatura akceptuje jejich status osob samostatně výdělečně činných a uzavírání obchodněprávních vztahů nevylučuje, 23 přitom jejich postavení v mnoha ohledech na- plňuje znaky závislé činnosti ve smyslu zákona o daních z příjmů. U ostatních případů je judikatura nesourodá a závěry se často diametrálně liší. Za příklad mohou poslou- žit dvě rozhodnutí Nejvyššího správního soudu, která se mimo jiné věnovala aplikaci principu přednosti obsahu před formou 24 ve vztahu k zastírání výkonu závislé činnosti. První z nich, rozhodnutí ze dne 15. ledna 2009 sp. zn. 7 Afs 72/2008-97, 25 respektuje z materiálního posouzení konkrétního vztahu. Srov. rozhodnutí Nejvyššího správního soudu ze dne 1. 6. 2005 sp. zn. 2 Afs 176/2004. 18 Rozsudek Nejvyššího správního ze dne 26. 5. 2005 sp. zn. 2 Afs 161/2004. 19 Obdobně k posouzení závislé činnosti přistupuje Ústavní soud v usnesení ze dne 20. 1. 2005 sp. zn. IV. ÚS 385/04. 20 Srov. rozhodnutí Nejvyššího správní soudu ze dne 21. 3. 2006 sp. zn. 2 Afs 131/2005. 21 Pokyn č. D – 285 k aplikaci § 6 odst. 1 a 2 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozděj- ších předpisů, a vymezení tzv. závislé činnosti. 22 Srov. Rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 31. 8. 2010 sp. zn. 2 Afs 24/2010 a usnesení Ústavního soudu ze dne 20. 1. 2005 sp. zn. IV. ÚS 385/04. 23 Rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 29. 11. 2011 sp. zn. 2 Afs 16/2011. 24 Viz ustanovení § 2 odst. 7 zákona o správě daní a poplatků, případně ustanovení § 8 odst. 3 daňového řádu. 25 Rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 15. 1. 2009 sp. zn. 2 Afs 72/2008.

420